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　　相应地，“所有权者国家”也演变为了“税收国家”。?瑑瑦从1870 年以来，两次世界大战使得财政收支水平激增，其中1960 年至1980 年期间增长最为迅猛。?瑑瑧在现代市场经济和“社会国家”( Sozialstaat) 中，公共财政的职能范围迅速扩张到提供公共产品、调节收入分配、稳定宏观经济等方面，财政权也因此表现出明显的权力性和公共性。?瑑瑨在这一背景下，财政法应运而生，其功能也不再仅限于消极的防止侵害私权，而是更多地体现为如何保障和实现积极权利。此时的“税收国家”已经进一步在支出面演化为“预算国家”?瑑瑩，并在整体上表现为“财政国家”。?瑒瑠进一步看，财税也是历次国家转型背后的重要推动力，是隐藏在大部分重大历史事件———国家的繁荣与贫穷，起义与革命，自由与奴役，以及大部分战争背后的自明之理。?瑒瑡这一点在美国19 世纪末期转向社会福利国家的过程中体现得相当明显。在南北战争后，美国经济保持着快速的增长，财政规模也日益扩张，但与此同时收入分配状况却不断恶化，腐败现象也愈演愈烈。资料显示，到1900 年，占美国人口1% 的富人拥有“所有权者国家”意指国家乃统治者之家财。
　　这是诺尔伯格( Zolberg) 等学者的观点。他指出，英国的君主主要通过对贸易进行征税来获得收入，这促进了英国议会民主制度的发展。而法国主要是对固定的资产( 例如盐矿和土地) 进行征税，这导致了君主专制的发展。
　　夜警国家( Nachtw?chterstaat) 和社会国家( Sozialstaat) 是萨孟武提出的近代国家类型区分，前者的特征是国家职能局限在国防、治安、秩序等最低限度内，后者的国家职能则大幅扩展到经济、社会和文化领域。参见萨孟武: 《政治学》，台湾三民书局1988 年版，第34 页以下。
　　税收国家与所有权者国家之区分，主要在于税收国家承认私有财产权，纳税义务人之经营基本权活动受宪法保护。
　　参见葛克昌: 《国家学与国家法》，月旦出版社股份有限公司1996 年版，第178 页。
　　VITO TANZI AND LUDGEＲ SCHUKNECHT，PUBLIC SPENDING IN THE 20TH CENTUＲY: A GLOBAL PEＲSPECTIVE，at 22 ( Cambridge University Press，2000) ．在“无行政即无现代之社会生活”的情况下，财政已经成为影响行政行为、进而影响民众福祉的最重要因素。易言之，财政权已从附属于行政权的角色，反客为主，成为行政权实际存在并得以实施的基础。参见蔡茂寅: 《财政作用之权力性与公共性———兼论建立财政法学之必要性》，载《台大法学论丛》第25 卷第4 期。
　　“预算国家”概念最早由王绍光提出，系指具有现代预算制度的国家。参见王绍光: 《从税收国家到预算国家》，载《读书》2007 年第10 期。
　　“财政国家( Finanzstaat) ”系金钱作为国家核心要素之同义词，其系从国家财政功能面向观察国家实际需求之特征，而作为宪法之团体。参见黄俊杰: 《财政宪法》，翰芦图书出版有限公司2005 年版，第91 页。
　　参见［美］查尔斯·亚当斯: 《善与恶———税收在文明进程中的影响》，翟继光译，中国政法大学出版社2013 年版，第9 页。
　　美国财富的87%，而人口中的约1 /8 生活在极度贫困中，贫富悬殊已经相当恶化，这段“金玉其外败絮其中”的时期也因此被称之为“镀金时代”( The Gilded Age) 。而在其后的“进步时代”( The Progressive Era) 中，美国正是以财税为主要抓手，采取了以1921 年《预算与审计法》为代表的一系列措施，成功地缩小了收入分配差距，实现了对腐败的有效治理，完成了国家现代化的平稳转型。
　　可见，在文明演进的视野中，财税在不同国家形态下表现出不同的功能，而且在国家形态变迁的过程中往往也发挥着推动甚至是决定性的作用，二者呈现出交相辉映的互动态势( 见表3) 。从国家变迁的历史进程中，可以看出，财税法最早且始终如一的功能是组织收入，并随着经济社会的发展而逐渐将功能扩展到诸多方面。财税并非只是单纯的经济事务，其功能涵盖了国家治理的政治、经济、社会三大子系统，着实堪称为“国家治理的基础”。
　　表3 财税法功能与国家形态的互动演进
　　国家形态财政形态财政国家形态财税职能财税法功能王权国家家计财政所有权者国家组织收入尚未形成夜警国家公共财政税收国家组织收入消极控制权力社会国家公共财政预算国家
　　除组织收入外，还具有广泛
　　的政治、社会、经济职能
　　既有消极控制，又有
　　积极给付
　　( 三) 提炼: 财税法功能的理论检视
　　讨论财税法与国家形态的互动关系，让我们得以从国家治理的高度来理解财税法的功能。在我国，由于经济学对财政的研究起步较早，而财税法学则发端较晚，故而学界长期以来只偏重研究经济层面的“财税职能”。?瑒瑢财税法长期被认为居于辅助和次要地位，应当服务于不同历史条件下财政活动的内在需要，是从属性的，没有独立价值。
　　因此，学界多见有“财税职能”的研究，而罕见对“财税法功能”的探讨。其后，法学界开始认识到财税法具有“财政权力授予、权力规范、权力监督功能”，这是一大进步，但仍然只是对财税法的功能作形式化的理解，并且是从国家权力出发来论述的。
　　更加深入地看，在财税法功能演进的过程中，有两条线索贯穿始终: 一是社会财富总量不断增加?瑒瑣，二是私权利( 尤其是私人财产权) 保护不断加强。其实，这两点又是相辅相成的，正是因为社会财富日益丰富，才需要更好地保护私人财产; 也正因为私权保173
　　财税法功能的定位及其当代变迁
　　?瑒瑢
　　?瑒瑣
　　一个例子是，学界有观点认为，预算法是“经济宪法”，这就只从经济层面来理解财税法的功能。其实，预算法绝不仅只有经济功能，它还涉及到规范政府收支行为等政治功能，以及促进稳定与公平的社会功能，应该是一部“财政宪法”。
　　根据国家统计局数据，改革开放以来，我国国内生产总值由1978 年的不到4 千亿元迅速跃升至2014 年的63． 6 万亿元，在规模上增长了超过170 倍。
　　护带来的“定纷止争”与产权激励，才推动物质生产的不断发展。而财税法作为分配社会财富的法律，其功能范围自然也不断延展和丰富，除了一以贯之的组织收入之外，还增加了经济、政治、社会等方面的职能。与此同时，财税法的立场也从权力本位走向权利本位，从“管理”转向“法治”，从“治民之法”转向“治权之法”，从最初服务于财政权的技术工具演变为控制和规范公共财产权以保障和实现私人财产权的“理财之法”、“强国之道”。甚至可以说，“财税职能”只是“财税法功能”的一个方面，或者说是从经济学的单一角度得出的财税法功能。而范围延展与立场转型，就是“财税法功能”相比于“财税职能”的超越之处。
　　在“四个全面”的新阶段，财税法作为牵动经济、政治、文化、社会、生态文明和党的建设等所有领域的综合性制度安排，是事关国家治理体系和治理能力优劣的基础性、支撑性的重要要素。应当看到，现代社会需要综合治理、多管齐下，单一的经济措施很难消解错综复杂的矛盾与难题。例如，面临着收入差距拉大、腐败形势严峻等问题，单强调发展经济或宏观调控是无法奏效的，这需要在政治上清晰设定理财规范、强化财政问责，稳步调节收入分配，从各个方面统筹推进才能克尽全功。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出: “科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。”《深化财税体制改革总体方案》进一步指出: “财税体制在治国安邦中始终发挥着基础性、制度性、保障性作用”。这里的“财税体制”，主要就是指财税法，因为法律是制度的最高和最优形式。以上两个政策表述，实际上从国家治理的高度，阐述了官方对财税法功能的基本定位。
　　因此，我们对财税法的功能不应只作形式上的界定，还应从实质意涵上加以发掘;不应只包括经济层面，还应涉及到政治、社会等层面; 不应只从国家视角论述，还应体现社会本位和权利本位的要求。申言之，我们需要对财税法功能进行全面的检视，综合考察其在经济、社会、政治方面的功能。当然，需要说明的是，财税法在生态、文化、党建等方面也具有相应功能，不过这些功能不表现为主要方面，故而本文仅着重讨论经济、社会、政治三大功能。而在方法论上，我们也应特别注意“跳出财税法本身来看财税法”，从依法治国、富民强国的角度来认识财税法的功能。
　　具体来说，在政治功能方面，财税法要规范政府的理财行为，包括财政体制和财政收入、支出和监管行为。由于这主要指向政府的政治权力和公共职能以及国家机关的相互关系，故而属于政治层面; 通过规范理财行为，可以实现财税法在经济、社会方面中的功能。基于前文研究成果和政策文件表述，这集中体现为促进社会公平的社会功能和保障经济发展的经济功能; 而财税法的终极功能，可以提炼为“理财治国”。?瑒瑤在法治视野下，理财就是治国。因为改变国家取钱、分钱和用钱的方式，就能在很大程度上改174
　　中国法学2015 年第4 期
　　?瑒瑤刘剑文、侯卓: 《理财治国理念之展开》，载刘剑文主编: 《财税法论丛》( 第13 卷) ，法律出版社2013 年版，第4 页以下。
　　变国家做事的方式。如果能通过财政制度重构，改进国家的理财水平，也就可以在很大程度上提高国家的治理水平。?瑒瑥财税法作为国家治理的基础和重要支柱，其终极目标正是在政治、经济、社会等方面综合发力，通过依法理财、科学理财和民主理财，来实现国家的规范治理与有效治理。
　　四、理财治国: 财税法“三位一体”功能协同发力在“四个全面”的新阶段下，财税法的功能可以表述为: 规范理财行为，促进社会公平，保障经济发展，从而实现国家长治久安。当然，这只是一种学理上对财税法主要功能的提炼，而未必面面俱到。
　　( 一) 规范理财行为
　　作为一种公共财产法，财税法的直接功能就是理好公共之财，既要“定纷止争”，又要“物尽其用”。?瑒瑦由于理财行为实质上就是对社会资源的分配与再分配，这一功能从另一角度看其实也就是在以法治方式来优化配置资源。在规范理财行为的功能上，财税法主要是以财政法定的方式来实现的，即构建覆盖财政基本体制和财政收入、支出、监管的科学法律体系，并引导和约束财政权在这一框架内运行，以理财行为的法治化来确保其规范化。应当看到，在规范理财行为的过程中，财税法实际上是在处理中央与地方、立法与行政等主体间的关系，预算审批、财政收支划分等理财问题其实都是关涉国家政治架构与运行的根本性问题。可见，财税法的政治功能极为重要。这一功能可以分解为以下两个层面:
　　一是在财税体制层面。财税法可以通过规范透明的预算来构建约束不当财政行为的防线。以新《预算法》为例，其将立法宗旨从过去的“宏观调控”转变为“规范政府收支行为”，在一定程度上加强了人大的预算审批权和预算监督追责机制，并首次明确将“预算公开”写入法律规定，让预算从“政府的管理工具”变为“监督政府的工具”，实现了从“治民之法”向“治权之法”的历史性转型，这就充分体现了财税法规范理财行为的功能。同时，财税法还通过建立法治化的政府间财政关系来明确划分理财行为的权责归属。在“财权与事权相匹配，事权与支出责任相适应”的原则指导下，应当先界定中央与地方的事权，再据此相应划分财源。尤须指出的是，鉴于目前已经适度放开地方政府发债权，很有必要树立对地方的“刚性”预算约束，避免产生不负责任的财政后果。?瑒瑧二是具体的财政收入、支出和监管层面。财税法能够实现财政收入的法定控制。
　　王绍光、马骏: 《走向预算国家: 财政转型与国家建设》，载马骏、谭君久、王浦劬主编: 《走向“预算国家”: 治理、民主和改革》，中央编译出版社2011 年版，第5 页。
　　刘剑文、王桦宇: 《公共财产权的概念及其法治逻辑》，载《中国社会科学》2014 年第8 期。
　　ALAN J． AUEＲBACH ＆ DANIEL N． SHAVIＲO( ED． ) ，INSTITUTIONAL FOUNDATIONS OF PUBLIC FINANCE，at175-176 ( Harvard University Press，2008) ．在落实税收法定原则的基础上，应当将收费、政府性基金、彩票、公债和国有资产收益都纳入法定范围。不过，对于权力性和强制性越弱的财政收入类型，法律通常越放宽实体约束，而侧重程序规范; 财税法能够提高财政支出的绩效水平。在实体上，财税法通过预算的政治过程，实现对财政支出的民主控制，进而优化财政支出结构，使之朝向教育、医疗、社保、环保等民生领域倾斜。在程序上，则强调程序正义、信息公开和公众参与，以期在财政支出中实现不断减少专横和武断，形成一种回应型的、责任型的法律秩序; ?瑒瑨财税法还能够强化财政监管的刚性约束。对我国而言，推动财政监督的转型，关键的一点是加强财政问责，通过“惩前”的手段以达到“毖后”的目的，从而约束理财行为不逾矩、不缺位。
　　( 二) 促进社会公平
　　现代社会生活对财政的依存度日高，社会福利已经从恩惠变成授权，最后成为权利。而财税法亦在演进过程中深刻地渗透了社会本位的思想观念，形成了促进社会公平的重要功能。特别是近年来，随着我国经济的快速增长，收入分配秩序失范、格局失衡的情况日益凸显，分配不公越来越成为制约经济社会健康可持续发展的“瓶颈”和诱发社会矛盾的“温床”( 见表4) 。在这一背景下，促进收入公平分配成为了一大重点议题，而财税法置身于国民财富分配领域，对于促进社会公平的作用最为明显和直接。
　　表4 2008 年以来我国居民收入基尼系数
　　年份2008 年2009 年2010 年2011 年2012 年2013 年基尼系数0． 491 0． 490 0． 481 0． 477 0． 474 0． 473一方面，这要通过优化税制结构、彰显量能课税来实现。改革开放以来，我国在相当长时期内都奉行“效率优先，兼顾公平”的观念，甚至还在实践中被异化为“只重效率，不顾公平”。从根本上说，这导因于“让一部分人先富起来”的政策选择，也是与我国自20 世纪80 年代以来实行的城市、工业和东部地区优先的非均衡经济发展模式相适应的。?瑒瑩由于长期仅被视为经济工具，税法也是主要按照这种非均衡的架构来安排的，并因此呈现出明显的税负逆向运行态势。在这种以经济发展为最高( 如果不是唯一) 目标的税收理念指导下，我国税制的公平性是相当欠缺的。相比之下，我国台湾地区“宪法”虽然没有明确关于量能课税的规定，?瑓瑠但学界一直将其奉为圭臬，并最终通过参见陈立诚: 《财政支出法建构: 一个文献综述》，载《重庆社会科学》2014 年第9 期。
　　李昌麒、范水兰: 《正确处理收入分配改革中的十大关系———基于经济和法律的思考》，载《现代法学》2011 年第1期。
　　唯一相关的仅有其“宪法”第19 条: “人民有依法律纳税之义务”。参见黄荣坚等编: 《月旦简明六法》，台湾元照出版有限公司2012 年版，第1-2 页。以下所引台湾地区“法律”文件，均引自此书，为避免累赘，不再一一注明。
　　“司法院”大法官“释宪”确定了这一宪法原则。?瑓瑡值得注意的是，如此钟爱量能课税的台湾地区，在经济腾飞的同时，其基尼系数一直保持在0． 3 左右的较低水平上，甚至中间还几度有所下降，真正实现了公平的发展。?瑓瑢其间的利害缘由，值得我们认真思考。
　　另一方面，这也离不开优化财政支出结构、加大社会保障投入。经济社会近几十年来的变化，使得人们要求进行跨期收入再分配和防御新型收入风险，这就催生了新的公共服务需求。据统计，德国、日本等十国政府的社会保障财政支出占GDP 的平均比重，从1870 年前后的9． 7%，已经上升到1990 年的44． 8%。?瑓瑣以美国为例，在理论上，迈克曼等学者借助罗尔斯的正义论论证了福利权的宪法正当性，并从建构宪法政治对话机制的角度阐释了“宪法福利权”的功能。在实践中，财政也支持了大量的现金福利计划，如贫困家庭临时救助计划、补充收入保障计划以及实物福利计划食品券、医疗救助计划、公屋制度、其他类型的营养计划等。?瑓瑤当然，我国必须在现有国情的基础上稳步完善社会保障，切不可好高骛远、操之过急，以免掉入“福利陷进”。
　　( 三) 保障经济发展
　　“国家的存在对于经济增长来说是必不可少的，但国家又是认为的经济衰退根源。”?瑓瑥经济职能是财税法最早被发现的职能，但在我国长期以来却被过度强调甚至发生曲解，在实践中被异化为“经济增长至上”。?瑓瑦改革开放以来，政府始终扮演着市场化改革和经济增长的“第一推动力”?瑓瑧的角色，财政直接投入经济建设的占比过大、范围过宽、包揽过多，越俎代庖地管了很多不该管、管不好、管不了的事。同时，教育、卫生、社保、养老等公共服务的财政支出偏低，导致居民预防性储蓄倾向强烈，降低了居民的消费水平。这二者共同使得投资成为主导经济增长的动力，并带来了产能过剩、对外经济依存度加大等问题。可见，盲目追求拉动增长的财税法功能，往往只能带来“没有发展的增长”。台湾地区“司法院”大法官释字597 号解释在对“宪法”第19 条规定作出阐述时明确指出: “所谓依法律纳税，系指租税主体、租税客体、税基、税率等租税构成要件，均应依法律明定之。各该法律之内容且应符合量能课税及公平原则。”
　　当然，这是土地改革、出口导向型发展战略、重视人力资本积累、重视农村地区发展等措施综合发挥作用的结果，但公平税制应当也是其中不容忽视的一环。参见孔繁荣: 《台湾经济起飞过程中收入分配均衡化的经验及对大陆的启示》，载《台湾研究集刊》2011 年第1 期。
　　参见高培勇主编: 《世界主要国家财税体制: 比较与借鉴》，中国财政经济出版社2010 年版，第45 页。
　　参见徐晓新、高世楫、张秀兰: 《从美国社会保障体系演进历程看现代国家建设》，载《经济社会体制比较》2013 年第4期。
　　［美］诺斯: 《经济史上的结构和变革》，厉以平译，商务印书馆1992 年版，第21 页。
　　有学者基于2067 个县( 市) 2001-2005 年财政经济数据的实证检验发现，中国县级决策者主要对上级负责，追求尽可能高的经济增长率，而非居民福利最大化。参见尹恒、朱虹: 《县级财政生产性支出偏向研究》，载《中国社会科学》
　　2011 年第1 期。
　　参见迟福林、方栓喜: 《政府转型与政府作用———我国改革开放进程中政府职能的阶段性变化》，载吴敬琏主编: 《比较》( 第39 卷) ，中信出版社2008 年版，第162 页。
　　参见黄宗智: 《中国经济史中的悖论现象与当前的规范认识危机》，载《史学理论研究》1993 年第1 期。
　　值得注意的时，注重长期和社会目标、降低财政政策在短期宏观调控中的作用，是一个世界性的财政发展趋势。例如，欧盟《稳定与增长公约》对各国财政赤字限定在3%以内，这就促使欧洲国家调整财政政策观念，不再靠短期刺激，而是靠结构调整和巩固财政创造一个稳定的增长环境。?瑓瑩在国家治理现代化的大背景和经济发展的“新常态”下，我们所追求的应当是一种法治环境下的“包容性增长”( inclusive growth) ”?瑔瑠。
　　值得注意的是，四中全会将财税领域立法放在“加强市场法律制度建设”项下论述，强调其“促进商品和要素自由流动、公平交易、平等使用”的目标，这就要求新时期的财税法经济功能，不能再是短期的、直接的“拉动经济增长”，而应转变为长期的、间接的“保障经济发展”。具体来说:
　　第一，要营造稳定发展的财税法治环境。吴敬琏指出，中国在转轨时期面临两个过渡: 一是从计划经济到市场经济的过渡，二是从原始市场经济到法治市场经济的过渡。
　　我国已经基本实现第一个过渡，建立起市场经济的初步框架，但尚未建立起法治的市场经济。?瑔瑡因此，财税法保障经济发展的首要体现，就是让泛化的财税调控回归理性，转而重视完善财税法律制度，打破地区封锁和利益藩篱，维护市场统一，并为市场主体提供稳定的预期和行为指引，营造有利于大众创业、市场主体创新的财税法治环境，积极发现培育新的经济增长点，激励一切创造财富的源泉充分涌流。
　　第二，要更有效地提供公共产品和公共服务。要引导财政的投入方向转到基础设施建设等方面上来，为市场主体提供便利，而不是单纯地继续扩大政府直接投资。例如，美国联邦政府就曾多次出资建设落后地区的基础设施，在国会批准的“州际和国防公路系统”项目中，联邦政府建设了42500 多英里的高速公路，把全国90% 的城市连接起来，有力促进了地区间平衡发展。?瑔瑢在这方面，要积极建立公私伙伴关系( Private andPublic Partnership，即PPP) ，创新公共产品供给机制。此外，财政不仅要提供公共物品( public goods) ，还要抑制市场过程没有考虑的公共有害物品( public bads) 的生产，例如通过环境保护税等手段来促进节能减排。?瑔瑣第三，要稳步推进结构性减税，让企业减负“轻装上阵”。在经济发展从高速增长转向中高速增长的大背景下，我们应更多地“放水养鱼”，而不能“竭泽而渔”。应保持国家税收规模的适度，使之与国民的负税能力相适应，而不侵犯企业与个人的财产权与经济自由，进而在国家和纳税人之间合理分配财富，从“与民争利”走向“藏富于民”参见向东、杨再平、黄伟: 《公共财政经济建设职能新论》，中国金融出版社2011 年版，第161 页。
　　“包容性增长”是2007 年由亚洲开发银行提出的概念，它的核心是经济与社会稳定、协调而可持续的发展。参见甘培忠主编: 《经济发展方式转变中的法律问题研究》，法律出版社2013 年版，序言。
　　参见吴敬琏: 《呼唤法治的市场经济》，生活·读书·新知三联书店2007 年版，第95 页。
　　参见向东、杨再平、黄伟: 《公共财政经济建设职能新论》，中国金融出版社2011 年版，第133-135 页。
　　参见［美］詹姆斯·布坎南、理查德·马斯格雷夫: 《公共财政与公共选择: 两种截然对立的国家观》，类承曜译，中国财政经济出版社2000 年版，第53 页。
　　参见刘剑文: 《收入分配改革与财税法制创新》，载《中国法学》2011 年第5 期。
　　国税制应当在总量调整和结构调整上同时着眼，以实现税负联动、有减有增、总体减负，既保障国家事业发展和人民生活的正常需要，又考虑有关方面、特别是企业和居民的承受能力。?
　　图1 财税法三大功能示意图
　　五、结语
　　规范理财行为、促进社会公平和保障经济发展，是财税法的三位一体功能。通过发挥经济、社会、政治功能，财税法可以理顺国家与纳税人、立法与行政、中央与地位、政府与市场等基本关系，由“理财”而“治国”。这三大功能的适配组合能够起到“整体大于部分之和”的最优化效果，在国家治理的诸要素中协同发力、综合施治，共同为实现国家长治久安提供制度保障。
　　进一步看，作为“公共财产法”的财税法，以“公共性”和“财产性”为特征，将纳税人从调控受体变成了平等对象，使财税法摆脱了冰冷、单向的对抗属性，营造出一种合作的财税文化，而这种良性互动的国民关系对于法治国家、法治社会的建设至关重要。在依法治国的全景蓝图中，如果我们能够正确认识财税法的功能，充分发挥其对于治国安邦的基础性作用，那么或可由此探索出一条温和、有效、渐进的法治财税路径。