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　　【摘要】本文试图探讨会计的文化意义。我们都公认会计是一个经济信息系统，会计信息如产品与劳务的成本信息。一个主体(企业)的财务状况与业绩信息，在很大程度有助于管理层、投资人和债权人作出有用的决策。然而，本文指出并作出论断，这些信息常常向市场和社会传递一种十分重要的文化观念即真实与公允的观点或“诚信”意识。

　　【关键词】会计的文化意义；真实与公允观点；诚信意识

　　把会计看成为一个经济信息系统，这已是会计界的基本共识，因此，会计活动及其结果:向企业和市场提供成本财务信息若同经济或管理联系起来研究，人们不会有什么歧异。但是，本文却要从文化层面去考察会计，可能就有不同意见了。其实，会计既是一个信息系统，承认这个系统的产品是经济信息(主要是成本信息和财务信息)，再仔细研究一下信息的性质与作用，问题将不再存在。

　　不论“文化”或“信息”，都很难有一个统一的精确的定义。众所周知，人们为了生存、生产和发展，除创造物质财富，反映社会的物质文明之外，还创造并积累非物质财富，反映社会的精神文明。如果把物质财富的创造，即人们的物质生产方式视为经济基础，则非物质财富的形成，就是与经济基础相适应的上层建筑和意识形态。在广泛意义上，后者都属于文化范畴。文化的概念虽然抽象，但它有各种具体表现，如文字、语言、数字、文学、艺术、道德、风俗、习惯等等。在每一个社会中，先进的文化可以推动物质文明的进步，也还可以增进人们的智慧和知识，改造人们的灵魂，促进社会精神文明的提高。信息是什么?信息的定义真是众说纷纭，莫衷一是!但有一点是可以肯定的，它不是物质生产的成果。而是媒介物质生产的一种“精神”或“文化”产品。按照著名科学家、控制论的创始人维纳的观点，信息不是物质，也不是能量，信息就是信息!“信息这个名称的内容就是我们对外界进行调节并使我们的调节为外界所了解时与外界交换的东西。”(《人有人的用处》·1978·第9页)那么，成本、财务信息也就是为一个主体管理层所了解而用来降低成本(如成本信息)或为主体外界的资金供应者所了解，而用来作出投资、信贷或类似决策的手段(如财务信息)。在这里，对成本信息来说，交换的一方是财务会计部门，而另一方则是在产品生产各个环节的管理者;对财务信息来说，交换的一方是主体的管理层，另一方则是主体的投资人、借款机构等等。这样看来，会计所生成并传递的成本信息和财务信息不仅是“精神产品”，而且是使用价值与价值统一的“精神商品”。它或者被用来降低成本，或者被用来帮助投资与信贷决策。这种“商品”只有被交换(传递)，被消费(使用者加以使用)，这时，它的价值(例如促进成本降低，提高管理效率，从而增进主体的利润，或者资金的需要得到满足)才显现出来。以上的分析，都是从会计在主体经营管理中的作用出发的，我们所分析联系的层面是经营管理，倘若从非物质文明即文化的层面进行考察，对于会计(会计行为及其结果———提供并传递有用的成本和财务信息)的性质与作用的认识将大不相同。

　　会计是人造信息系统。当它最初以簿记的形式出现，直到现在适应工业大生产和市场经济的现代会计。我们必须先探讨一个问题。人们为什么需要会计?特别是需要以复式簿记为核心的现代会计?毫无疑问，是为了如实记录并充分报告他所拥有的资源及其主权，目的在于保护资源的安全，并促使资源和权益的增值，即追逐财富的扩大。个人是如此，企业更是如此。只要企业的生产经营规模越来越向社会化发展，只要财富与权益的内容与形式越来越复杂，没有科学的簿记和后来的会计进行记录、计量和报告，不用说企业，就是个人，要有效地经营管理日益庞大而复杂的经济与财富活动都是不可能的!因此，从会计(包括簿记)产生之时起，它的基本使命，就是如实反映某个人、某些人和各种形式的企业的财富，以及对财富的权益及其变化。一句话，就是人们之所以设置会计系统，就是要求它提供可靠的信息来了解财富变化的真相。著名的美国会计学家利特尔顿(A．C．Littleton)曾把会计的“最高目标”认定为帮助某人借助数据了解某个企业。所谓会计的最高目标，应当理解为会计的基本原则和基本职能。为了实现会计的最高目标，利特尔顿进一步指出:“必须对数字进行如实的分类，正确的浓缩和充分的报告。”(《StructureofAccountingTheory》·1953/1977·P.216)。利特尔顿对会计和报表的见解，已经把问题的考察提到文化的层面。上述表述可以概括会计信息的加工和传递应当体现真实、公允和透明的要求，很明显，会计人员除必须具备必要的专业知识外，还应当具有诚信的价值观，一个真实、公允的会计账本和提供的成本与财务报告，其指导思想和基本准则就是诚信。在不同的历史时期和不同的国家与地区，要求提供的会计信息在趋同的前提下总会有所差异，然而如实的反映和充分的披露，则是会计(当然含簿记)共同遵守的道德规范，而且这种记载与报告，不但取决于不同国家在不同时期生产力的水平，而且还应当适应生产关系的要求。生产力水平决定会计加工和传递信息的技术如会计操作是采用手工，还是机械，或是电子化，而生产关系则往往决定记录和报告的内容与形式，涉及各该国家(地区)的主权与利益。

　　我们可以从两个重要的历史时期，通过社会的文化层面来考察一下会计的记录与报告的特点。

　　一、第一本复式簿记著作为什么产生于文艺复兴时期

　　复式簿记，最早作为人类记载自己的财富的方法，已不知在何时、何地就被人们创造出来。不了解簿记产生的历史无关重要，而在中世纪，在意大利沿海城市，如热尼亚、威尼斯一带已经流行复式记账，这是众所周知的事实。1494年，在威尼斯出版的第一本涉及记述复式的著作，这就是乔帕利所著《算术、几何与比例概要》(其中有一章，详细记述了威尼斯的复式簿记即复式簿记)引起人们的特别关注。因为乔帕利的这本著作的出版，开展了科学的会计记录的历史。这是一个不平凡的年代，它处于人类精神文明的大发展时期———文艺复兴时期。15世纪末是哥伦布发现美洲新大陆后的第二年，是意大利文艺复兴时期的高峰。在西方历史上，文艺复兴(即14—16世纪)被认为是西方文明的一个伟大时代，是中世纪与近代的分界。这个时期，在欧洲，尤其在意大利，商业和海上贸易蓬勃发展，明显地产生了资本主义萌芽。在这个时期，新兴的力量，资产阶级即将登上欧洲的历史舞台了!凡是一个阶级要在政治上、经济上掌握权力，总要先在意识形态即文化领域进行思想准备。所谓“文艺复兴”，就是为17、18世纪资本主义大发展做准备的一场文化思想变革，它是在“人文主义”(humanism)的思想指导下打着复兴古希腊的思想自由的旗号，强调发挥人和人的价值，实现反封建、反割据(当时意大利，几乎一个城市都是一个国家，各自为政，极大地妨碍商业流通和贸易自由)和反教会神权至上的思想解放运动。文艺复兴在思想文化方面的变革，名义上是恢复古希腊的文化繁荣，实际上是适应资本主义发展的要求，在文学、艺术、天文、航海、商业经营等许多方面都有创新和突破。例如哥白尼的天文学、哥伦布对航海的重大发现都不是复古，而是进步。人们不难设想，乔帕利的簿记著作正是在这样的背景下出现的，在一定意义上，如果说它也是文艺复兴的产物，也为意大利的文艺复兴增加一个亮点并不过分。事实确实是这样，在15世纪，商业资本在地中海沿海一带最为发达，那时，合伙经营，特别是进行海上贸易的冒险，相当普遍。

　　商人的财富在增加，簿记运用范围在扩大，合伙经营中亟须明确:经营者与出资人之间，几个或若干个合伙出资人之间的产权关系和分配关系。基于这种社会需要，加上当时在文艺复兴的影响下，人们的思想已逐渐解放，在经营活动中明确各自的产权、经营权和收益分配权十分必要。于是适应商业资本进展所需要的复式簿记得到了广泛的传播，以致著名的德国哲学家、思想家、诗人歌德甚至赞誉复式簿记是“人类智慧的绝妙创造之一，每个精明的商人都不得不利用它。”这难道不是为新兴的资产阶级今后大显经营的身手服务?从思想意识的视觉看，复式簿记的基本特点是它的权益分离而又相互联系的辩证观，是它坚持以财产多寡为分配依据的平等观。如果认为复式簿记只是对每项交易同时记两笔账，反映财产物资的价值的流动记反映交换的来龙去脉，那么我们就没有触及这种记账方法的精髓即其公平平等的思想基础。它对文艺复兴时期的贡献，应在于它能明确记录商人即未来的资产阶级在经营中特别是在合伙经营中的财产与产权关系。让我们假设一个例子来分析复式记账的精神实质:设A、B、C三人合伙开设一家商店，他们分别出资为:A:现金50，000;B:店房一座，估价30，000;C:装修设备，估价20，000，并公推A管理这家商店。那么，开业的第一笔交易，应当是合伙人的投资记录，分录如下:

　　现金50000

　　固定资产—店房及设备50000

　　资本—A50000

　　B30000

　　C20000

　　这个分录说明什么呢?它非常清楚而公正地说明:合伙人A、B、C的各自投资额和管理人A能够控制的资产总额都有着明白的记载和显著的差别。这家商店共有可供A使用的财产是100，000元，A、B、C的投资比例为5:3:2，分录明确了A对该店资源的使用权，同时明确了A、B、C三人对该店资源的所有权和由所有权派生的收益分配权(以后商店的赢利，就按出资比例分配)。早在15世纪末，即500多年以前，复式簿记就明确记录了企业拥有的资源的使用权和所有权，明确地反映商店的产权及收益的分配权。复式簿记向商人揭示了公正合理的产权观念，这种观念即使今天看来，也是很了不起的超前的经济学的意识。这种公允的产权意识，在中世纪是合伙企业得以形成并发展为今天的公司等企业组织形式的萌芽与基础。那就是说，没有这种产权关系在账簿和报表中的明确确认，就没有独立于财产所有者之外的各种经营主体的存在，也就没有后来的资本主义的各种生产组织方式(特别是两权彻底分离的现代股份有限公司)。这样看来，复式簿记的公开传播，同样是为资产阶级掌握政治和经济权力作组织准备和舆论准备的，由乔帕利著作传播的复式簿记在思想意识上的价值———传播财产的权利和义务的对等关系，远远超过复式簿记所显示的会计记录在科学性的价值。

　　二、财务报告概念框架的出台集中反映了现代企业财务会计的价值观