论文投稿_医学论文投稿_核心期刊,职称论文投稿发表_论文部落

　　面对会计这般真实历史，不禁使我们对会计理论界有关会计于人类文明进步作用确定无疑的结论，产生深深的怀疑!

　　其实，会计发展到本世纪，对人类文明进步作用已在基本原理和制度准则层面，引起了人们的怀疑。

　　出于对会计反映控制能力严重不足的反思，历史成本尽管早已成为现代会计计量的基本基础，但对会计单一历史成本计量基础的抗议，伴随着现代会计理论与实务始终。只要我们浏览一下美国会计学会1964年出版的极具影响力的《基本会计理论》，其附录就非常明确地建议以现行成本这一报告基础，作为历史成本报表的补充。而在近期的会计理论研究和实务准则制定中，改变历史成本会计为公允价值会计，随着金融衍生工具应用的日益广泛，俨然成为会计界的主流倾向。但时至今日，我们对公允价值会计的研究是不够充分的，会计准则的实施效果也没有提供足以服人的正面证据。会计的这种理论摇摆引起了学术混乱，也给会计实务带来了困境。我们不妨听听著名的奥地利学派领军人物赫苏斯·韦尔塔·徳索托(2012)对近期会计发展的批评:“不论是在美国还是在欧洲，数世纪来全球通用的传统的会计原则逐步恶化。具体来说，接受国际会计标准(IAS)，并将此标准编入各国法律，那就意味着放弃传统的审慎理财原则及其替代原则，即在资产负债表资产价值特别是金融资产价值评估中采用公允价值原则。在摒弃传统奉行的审慎理财原则过程中，经纪业和投资银行的作用影响很大。一般来说，所有各方都乐于使账面价值膨胀，使其更接近于假设的更为＇客观的＇股票市场价值，而这种股市价值在过去的经济发展的金融狂热潮中不断攀升。事实上，多年的＇投机泡沫＇期间，这种狂热过程具有反馈环特征:上升的股市价值会立即记入账目中，然后这些账目又为进一步人为提高股票市场上的金融资产的价值提供正当依据。在争相放弃传统会计原则，并用其他原则取而代之，以求＇与时俱进＇的竞争中，人们通常根据异端假设和完全主观标准来对公司进行评估，而这些主观标准在新的标准中完全取代了仅存的客观标准(这些客观标准是通过历史代价而获得)。目前金融市场的崩溃，经济行为人对银行普遍失去信任以及银行的会计实务运作，都表明在放弃传统的审慎理财原则而接受国际会计标准的过程中出现严重的错误，错误地沉迷于创造性公允价值会计。近年来世界范围内进行的会计改革的最大错误在于，当它用＇公允原则＇取代了传统会计原则中最受赞誉的会计准则:审慎理财原则时，就完全打乱了多个世纪以来的会计实践和企业管理。

　　公允原则只是把动荡不定的市场价值引入一整套资产体系，这种哥白尼式转向特别有害，并威胁着市场经济基础。”美国丽贝尔·D·科斯塔(2013)分析了13世纪世界上最大宗教庙宇吴哥窟为代表的高棉帝国的衰落，是“前工业时期世界上最大的城市综合建筑”，讲述着技术发展过头的警世故事，认为“导致吴哥王朝覆灭的因素，恰恰是推动吴哥发展为帝国的力量”。吴哥王朝的故事，只是世界范围内玛雅帝国、罗马帝国，也是我国古代大秦帝国衰亡故事的翻版。如果说所有促进某事成功因素恰恰也会是导致其衰落的力量，可以视作为一种社会发展规律，那么，会计对人类文明进步那般不可替代重要作用，是不是在人类社会发展中又会成为其文明衰落的助力因素呢?

　　由此看来，会计产生并形成社会化标准制度，以至于成为上世纪中叶以来国际化的开路先锋，人类对其的基本期望当然是最大限度地实现公平与正义，盛行于西方会计界“真实与公允”之会计最高原则，并不是会计装点门面，而是会计本性自然流露的公然表白。但无可回避，会计在现实中往往处于迷失本性的状态，甚至经常做出了一些有悖本性的表现。会计以往历史呈现“会计人格分裂”的明显特征，使社会各界对会计本质的认识相当模糊，实务中涉及会计的应用更是随心所欲，以至于会计界良知未泯而要做些尊重本性的制度选择时，往往陷于铺天盖地社会既得利益各方软硬兼施的百般干涉而最终妥协。

　　于是，会计实务不只是会计本性使然，更重要的是已成为整个社会心理健康状况和人类文明程度的集中表现。在不甚健康的当代人类文明总格局下，会计促进人类文明进步的空间已很狭窄，手段与路径也非常有限。如何尽最大可能毋忘会计良知、守住起码不要完全丢失自己的本性，乃是当代会计理论重加研究的课题。就中国会计界而言，作为整个中国宏观与微观经济管理越来越重要的基础，既不能超然独立而独善其身，更不能任其自然而无所作为。我们从朱镕基总理当年为国家会计学院所作“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的题词中，大致感觉到了中国会计发展面临的无奈;而社会方方面面只记住“不做假账”这四个字的现状，使我们对中国社会曲解会计之深的程度大概略知一二了。中国会计界在中国经济快速稳步增长中面临的挑战，可能比世界任何国家会计发展面临的挑战要多得多。不是吗?

　　从社会风气，到政府与公共治理;从生态环境，到科技创新;从经济政法社会的协调发展，到全面和谐局面的形成;从公平正义，到中华文化复兴。这些诸多中国发展的基本面，哪个方面能离开会计支持?

　　而这些方面面临的挑战，莫不与会计紧密相关，会计岂能置身事外!对会计与这些方面的相关性研究，寻求会计在当代最大限度焕发自己本性的恰当方式与行为尺度，这是中国会计理论界大有可为的研究领域，也是中国会计学术能形成问鼎世界成果的希望所在。

　　三、会计对社会文明进步作用:会计如何克服自身异化并在人类社会有效排除异化威胁过程中发挥不可替代的重要作用

　　事实上，对社会风化的不满，已经引起了人类自身的高度重视。例如，现代社会“文化面临人性沦丧”，“我们的文化已失去了它对善与恶、正确与错误、公道与不公的评价准则。这种伦理准则的缺失特别威胁着人类的同情心以及社会责任感，同时也包括人性中的尊敬、尊重、怜悯、顾虑以及集体团结感。”现代社会“无耻的人活得更轻松”，以至于社会充斥着不端行为。对此，马克思的异化理论惊世骇俗，但切中人类发展的软肋。人类社会发展如何摆脱异化的宿命，这是人类每一代每一员必须认真思考并作出积极回答的话题。会计在人类摆脱异化梦魇纠缠过程中可以发挥独一无二的作用。

　　(一)保证人类社会经济活动具有基本的透明度，是会计促进文明进步的主要方式按迈克尔·查特菲尔徳(1989)的说法，1900年之前，整个西方世界会计信息披露处于杂乱无章状态。1900年后随着推行所得税和企业对外部资本的依赖，美国会计职业在经济生活中的地位日益重要。

　　开始认识公司保密具有反社会性质，提高财务公开性的呼声普遍高涨。1917年，在联邦贸易委员会和储备委员会支持下，由美国会计师协会(AIA)制定了《统一会计》(以后发展成为一般公认会计原则即GAAP)，为实现会计报告实务标准化提供了保障。随着1933年证券法颁发实施，美国公司会计进入了需要充分披露的时代。SEC坚持这样的观点:如果公司故意偏离标准会计实务实施披露，其提交的文件必然具有误导性。1964年，SEC要求公司致股东的年度报告附注中披露重大背离标准的事实与影响。实务中自然形成了公司不希望自己会计实务有问题的习惯。公司忌惮财经媒体和证券分析师的责难，获得责难几乎等于受到了重罚。美国会计师审计因此开始流行“公允表达”一词并为社会各界广泛接受，虽然大家难以准确表述“公允表达”的真实含义，只好简单理解为遵循并符合GAAP。与此同时，会计学术界开始关注何等程度和水平的会计披露才算“公允表达”?这一问题必然衍生出(20世纪60年代以后)会计理论关注公司财务报告披露对会计信息使用各方行为及其利益所产生的具体影响，从而产生了会计披露的“经济后果学说”。企业会计往往受控于公司高管从而容易使之通过会计实现利益膨胀的普遍现实，使会计信息披露如何实现满足报告各种使用者的要求变得复杂而困难。把握好会计信息恰当披露的具体标准，成了现代会计在促进文明进步中能够发挥积极作用的关键所在，我们必须首先明确，会计主体对其会计信息必须拥有产权而受到法律保护。这也是讨论会计信息披露问题的基本前提，因为会计主体对其会计信息产权没有足够的法律保障，则企业所有会计信息就成了一片任人践踏的公共空地而质量每况愈下。“如果信息被任意获取，并且其占有者无法拥有并使用该信息获得的收益，这就会刺激他在未来减少这种信息的生产。只有当国家授予个人某种法律上强有力的某种财产权利，从而使之从信息占有人变成信息所有人时，占有得来的收益才会变得安全。……向拥有信息一方施加披露义务会剥夺该信息另外提供的私人收益，披露义务就相当于要求公开分享信息的获利。……对信息产权的分配将不仅保护拥有特殊知识一方的投入，它也会向另一方施加一种机会成本从而刺激他自己进行(费用合理的)搜寻。”正因如此，一个政府包括出资人，必须好好研究对企业会计信息监督检查的频率和程度。不然，现实中企业会计信息，要么因监管过度而内容僵化，要么因监管不力而模糊不清。

　　其次，正确把握并建立有序的自愿披露、强制披露、公平披露制度。会计披露与人类文明制度建设紧密相关，但不同的会计信息披露制度对文明制度的作用及效果并不一样，而且在具体的信息披露制度与文明制度之间，在作用与效果方面并不存在固定不变的关系。迄今为止的会计理论，有关强制披露与自愿披露的研究虽未达到汗牛充栋的程度，但确实已蔚为大观。在早期研究中，一度流行的观念是“阳光是最好的杀毒剂”，从而倾向英国式强制披露制度，而不赞成美国蓝天法式的实质性审查制度。在整个经济社会中建立会计信息强制披露制度，就是将经济资源内部化的企业组织，所产生的内部信息进行一定程度的外部化，从而拉近公司管理者与股东、债权人、金融机构、供应商、客户、监管部门和政府机关的距离。但就单个企业而言，强制披露事实上存在着成本效益问题:成本包括编纂、审计、发布、监管等直接成本，也包括披露引起竞争对手反应从而提高企业盈利难度等间接成本;收益主要是指获得投资者信任而降低资本成本、减少欺诈误解而避免损失、获得更有效的金融服务等。但是考虑会计制度政治性一面，社会层面看微观单位会计信息强制披露的成本是较清楚的，但其收益却往往是无法估值的，由此对强制披露问题作出科学性研究似乎是一种奢望。“50年来，管制的支持者并没有给出科学可靠的证据，来表明任何强制披露法规的成本－收益比率是让人满意的。”为此，美国教授Dye(1990)集中研究了会计强制披露的外部性，试图为自愿披露与强制披露制度比较提供一个较科学规范的框架。他把会计信息强制披露的外部性分为两个层面:直接层面表现为实物外部性，即披露改变了其他相关公司的现金流;间接层面表现为金融外部性，是披露改变了投资者对其他公司现金流的认识(预期)，从而潜在地影响其他公司的股价。在实际生活中，一个公司会计信息披露，既能改变投资者对其他公司现金流分布的认识，也能实际地改变其他相关公司的现金流分布。Dye(1990)研究得出了以下结论:最优的自愿与强制披露之间的分歧，依赖于公司的披露产生哪种形式的外部性。将披露外部性区分为实物与金融后，就能揭示出反对强制披露而采取自愿披露的各种后果。研究表明，一些披露比另一些披露更具有实物外部性是经常出现的:关于盈利预测的巨额增加、边际成本数据、业务联盟的盈利性等信息的披露，就产生了潜在的现金流影响。这些理论研究，只是为我们思考会计信息披露究竟采用何种制度，提供了一些规范的分析工具，但远没有真正解决了会计信息披露的具体制度选择问题。在我国，市场与法制不够健全，加上传统文化对现代会计的相容性问题并未解决好，使会计信息披露从强制角度看是解释力不够，从自愿角度看是乱象环生。前者以内部控制信息披露为代表，自我评价与审计报告都属良好的公司，却被媒体屡屡爆料内部控制存在诸多问题。后者以各种新闻媒体道听途说公司消息为代表，一些公司有意无意地利用社会渠道发布足以影响公司市场表现的非标信息，例如公司并购意向、战略策略调整设想等。看来，中国企业对外公开会计信息在口径、范围、格式方面已无问题，但在内容表述精准、规范、可验证方面还有很多值得细化研究的议题。会计自愿披露领域，规范性问题已亟需研究，这方面有必须借鉴美国SEC2000年的选择性披露和内线交易法规，对中国上市公司非公开实质性信息披露行为作出行之有效的规范。

　　再次，准确把握公司透明度。人类文明与人类书写功能及制度的形成紧密相关。“书写记录比人的记忆有更大空间，更持久和可靠，能够让祭司和统治者按照商议的原则收集和分配大量财富。由此，政府变得更加有力，命令变得更加具有强制性，成千上万的人之间互相协调成为一种常规。”在中国古代，也有这方面的深刻见解。《淮南子》“诠言训”中云:“天下非无信士也，临货分财必探筹而定分，以为有心者之于平，不若无心者也。”意思谓“天下并非无诚信之人，但面临财货分配的时候，一定要用筹码来计数，因为人们普遍认为有心之人不如无心筹码(会计)公平”。人类最初成形书写活动主要有文学(诗歌)与会计，对人类文明均发挥重要作用。前者影响社会风化，后者直接影响每个组织和个人的行为。

　　由于文学较感性、抽象而会计较理性、具体，故文学作品尤其是优秀者很容易广为并一代代流传，会计记录尤其是极其重要的会计记录会藏匿得非常严密一旦风吹草动即刻销毁，以至于现代国家在法律层面对会计信息提出了妥善保管和不准擅自销毁的严厉要求。社会角度会计惯例化进而标准化，对人类文明进步的意义尤为关键。“永久的祭司集团担负着管理属于苏美尔神祗空前积聚财富的艰巨任务，管理庙宇税收的集团代表神祗主人的利益，必需保留所有票据和消费支出的精确记录，让神祗的仆人必须为其管理提供账目。不光是文书要对自己所作的记录清楚明了，而且还要能够被继任者和共同开展工作的所有参与者都能理解。用符号把这些记录下来以便使他能够记忆，这些符号要对他有意义，而且也要对他的继任者、谷仓管理者以及其他同事有同样意义。”柴尔徳(2008)对公元前2500年间美索不达米亚原始会计所具备特性的分析，正确地描述了那个时代会计信息所发挥的重要作用，也表达了会计信息公开对社会、组织的重要价值，为我们关注并深入研究会计透明度问题，建立了一个稳固的起点。无疑，一个社会保证各级政府、各类企事业单位会计信息的透明程度，综合反映着该社会拥有的文明进化程度和水平。

　　不过，一个国家对其会计透明度的把捏可是一个极具挑战性的难题。当代领导理论大师沃伦·本尼斯(2009)认为，“彻底的透明是不可能的”。无论从国家安全还是保护微观主体合理利益，“防止竞争对手获得有关创新、原始工艺、秘方或者公司战略等信息”，百分百透明显然是弊大益少。但是对于一个社会与企业而言，具有必要透明度是形成坦诚健康文化的前提。“坦诚对于个人和组织的健康都至关重要，拒绝真相会对我们造成无法衡量的伤害。组织需要坦诚，就像心脏需要氧气。”本尼斯(2009)列举了GE透明充分跨职能部门沟通交流大力提高决策效率和效果，和佳腾对已知产品致命缺陷避而不谈而丧失市场份额两个例子，透露了把捏透明度的基本含义:“合适的人在合适的时间因为合适的理由获得关键信息”。大约26年前，《Inc．》杂志首次提出了透明化一词，是指公司所有人共享财务信息，可表述为“内部透明度”，即组织的利益相关者对于影响其利益的事项，能够得到必要的信息。唐·泰普斯科特(2008)出版了《赤裸的公司》后不久，谈到透明化的诸多好处，他对《观察》杂志的CIO说:“这不仅仅是新时代的产物，事关金钱和效率。开放并且坦诚会帮助你降低交易成本，减少办公室政治和钩心斗角，提升员工的忠诚度，最终提升公司效率。”本尼斯(2009)认为造成一个组织透明化障碍表现为:领导带头成员倾向隐藏信息尤其是不好信息、组织体系设计不合理导致信息资源错配、造神与闪光效应即报喜不报忧、鼓励向客户所谓善意说谎。据“对美国各阶层雇员的科学调查，超过2/3的人表示曾经在工作中亲身经历过不道德行为，但这些人当中仅仅有1/3的人向上级报告了他们看到的事。”在电子网络日益完善普及的当今社会，政府与企业都毫无选择地必须保持必要的透明度。《赤裸的公司》一书为公司选择透明度提供了三种基本模式:

　　一级公司:立足合规文化，追求商业业绩最大化。单一标准化的会计信息公开。